KENNISGROEP PENSIOENEN LOONBELASTING
HANDREIKING INHAAL EN INKOOP VAN PENSIOEN (versie 29 mei 2007)
| Lijst van gebruikte begrippen en afkortingen | |
DGA |
directeur-grootaandeelhouder |
OP |
ouderdomspensioen |
Partijen |
bij een pensioenregeling betrokken werkgever(s), werknemer(s) en pensioenverzekeraar(s) |
PP |
partnerpensioen |
PSW |
Pensioen- en spaarfondsenwet |
PW |
Pensioenwet |
Staffelbesluit |
besluit van 28 april 2003, CPP 2003/308M, dan wel elk besluit dat dit besluit vervangt |
UBLB |
Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 |
URLB |
Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001 |
werkgever |
inhoudingsplichtige in de zin Wet LB |
Wet IB 2001 |
Wet inkomstenbelasting 2001 |
Wet LB |
Wet op de loonbelasting 1964 |
Wet Vpb |
Wet op de vennootschapsbelasting 1969 |
Wet VPL |
Wet aanpassing fiscale behandeling VUT/prepensioen en introductie levensloopregeling |
WzP |
wezenpensioen |
Deze handreiking behandelt de inhaal en inkoop van pensioen op basis van de drie in de Wet LB genoemde stelsels: eindloonstelsel, middelloonstelsel en beschikbare-premiestelsel. De handreiking kan nuttig zijn bij de vereiste aanpassing van pensioenregelingen aan de Wet VPL per 1 januari 2006, dan wel 1 januari 2007, als het overgangsrecht uit artikel 38h Wet LB van toepassing is. Deze handreiking bevat in paragraaf 2 een algemene regeling, die wordt uitgewerkt in de paragrafen 3, 4, 5 en 6. Paragraaf 7 gaat kort in op een inhaal- of inkoopregeling voor een werknemer geboren vóór 1 januari 1950, op wie het overgangsrecht van toepassing is. Deze handreiking behandelt niet de inkoop van pensioen als bedoeld in paragraaf 3 van het Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004.
Deze handreiking kent de volgende indeling:
Inhaal van pensioen
In deze handreiking is sprake van inhaal van pensioen als de bij de huidige werkgever opgebouwde pensioenaanspraken van een werknemer onder het fiscale maximum liggen. De werknemer wil dit verschil verkleinen of opheffen. De werkgever kan dan de bestaande pensioenregeling uitbreiden met een aanvullende module die aanvulling van de pensioenaanspraken tot het fiscale maximum mogelijk maakt. Inhaal ziet op de diensttijd die bij de huidige werkgever is doorgebracht inclusief de eventuele fictieve diensttijd die de huidige werkgever heeft toegekend op basis van wegens waardeoverdracht ontvangen pensioenkapitaal.
Inkoop van pensioen
Ook bij inkoop van pensioen wil de werknemer een pensioenverschil verkleinen of opheffen. Het verschil is in dit geval ontstaan doordat het totaal van de bij vorige werkgevers opgebouwde pensioenaanspraken lager is dan hetgeen over de feitelijke diensttijd bij vorige werkgevers zou zijn opgebouwd als de pensioenregeling van de huidige werkgever ook voor die diensttijd had gegolden. De werkgever kan dan de bestaande pensioenregeling uitbreiden met een inkoopmogelijkheid als bedoeld in artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, artikel 10a, tweede lid, of artikel 10a, derde lid, UBLB.
Inhaal in een middelloonregeling of in een beschikbare-premieregeling
Paragraaf 3 van deze handreiking behandelt de inhaal van in het verleden bij de huidige werkgever niet opgebouwd pensioen in een middelloonregeling of in een beschikbare-premieregeling. Als de historische loongegevens uit bepaalde jaren niet meer bekend zijn kan gebruik worden gemaakt van een forfaitaire bepaling daarvan voor de inhaal over de jaren tot 2001.
Inkoop van pensioen na waardeoverdracht
Paragraaf 4 behandelt de inkoop van pensioen over ontbrekende dienstjaren als sprake is geweest van een overdracht van pensioenkapitaal als bedoeld in artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, UBLB. Dit gebrek aan dienstjaren is ontstaan door een waardeoverdracht waarbij in de nieuwe regeling minder fictieve dienstjaren zijn toegekend dan feitelijk zijn doorgebracht bij (een) vorige werkgever(s).
Inkoop van pensioen over diensttijd van vóór 8 juli 1994
Paragraaf 5 behandelt de inkoop van pensioen over diensttijd van vóór 8 juli 1994 als bedoeld in artikel 10a, tweede lid, UBLB. Deze paragraaf biedt eveneens een oplossing als sprake is van het ontbreken van de historische loongegevens over diensttijd van vóór 8 juli 1994.
Inkoop van pensioen bij het ontbreken mogelijkheid van waardeoverdracht
Paragraaf 6 behandelt de inkoop van pensioen bij het ontbreken van de mogelijkheid van waardeoverdracht van pensioenkapitaal als bedoeld in artikel 10a, derde lid, UBLB. Deze paragraaf biedt eveneens een oplossing als sprake is van het ontbreken van de historische loongegevens.
Overgangsrecht
Paragraaf 7 gaat in het kort in op de toepassing van de paragrafen 3, 4, 5 en 6 als sprake is van een inhaal of inkoop ten behoeve van een werknemer die is geboren vóór 1 januari 1950.
Voor alle paragrafen van deze handreiking gelden de volgende uitgangspunten, tenzij anders is aangegeven, dan wel logischerwijze anders voortvloeit uit de aard van de paragraaf. Er is een verplichte pensioenregeling (hierna te noemen: de basisregeling) gebaseerd op een eindloonstelsel, een middelloonstelsel of een beschikbare-premiestelsel. Deze basisregeling blijft in alle opzichten binnen de wettelijke grenzen. Naast de basisregeling is in de pensioenregeling een aanvullende module opgenomen waaraan op vrijwillige basis kan worden deelgenomen. De uit de aanvullende module voortvloeiende premies komen veelal geheel voor rekening van de werknemer. Premies die voor rekening van de werknemer komen, moeten worden ingehouden op het loon. De regeling wordt door de module niet onzuiver.
Attentiepunten:
Inhaal in een eindloonregeling
Als de werknemer deelneemt in een eindloonregeling levert de inhaal van pensioen geen bijzondere problemen op. Het maximum pensioen binnen het eindloonstelsel bedraagt: pensioengevende diensttijd * 2% * het laatstgenoten pensioengevend loon, maar ten hoogste 100% van het laatstgenoten pensioengevend loon. Hierbij moet rekening worden gehouden met de minimaal voorgeschreven AOW-inbouw. Ook moeten partijen bij het bepalen van de inhaalruimte rekening houden met eventuele aan de werknemer toegekende (voorwaardelijke) pensioenaanspraken die voortvloeien uit een inkoop van pensioen als bedoeld in paragraaf 3 van het Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004. Deze inhaal blijft in deze handreiking verder buiten beschouwing.
Inhaal in een middelloonregeling of een beschikbare-premieregeling
Bij inhaal in een middelloonregeling of een beschikbare-premieregeling gelden de paragrafen 3.1 tot en met 3.6. Paragraaf 3.7 behandelt specifiek nog enige aspecten van de inhaal in een beschikbare-premieregeling. Paragraaf 3.8 rondt het onderdeel inhaal af met een stappenplan voor de berekening van de inhaalruimte.
3.1. Uitgangspunten voor de berekening van de inhaal
Partijen moeten de fiscaal toegestane opbouwruimte voor pensioen bepalen op basis van hoofdstuk IIB Wet LB, zoals de tekst luidt met ingang van 1 januari 2005. Na invoering van de Wet VPL kan men in een pensioenregeling slechts pensioenaanspraken opbouwen uitgaande van een pensioenleeftijd van tenminste 65 jaar. Als de pensioenregeling uitgaat van een lagere pensioenleeftijd dan 65 jaar, dient het opbouwpercentage ten opzichte van die leeftijd te worden herrekend. Dit heeft tot gevolg dat partijen de eerder opgebouwde pensioenaanspraken voor de inhaal moeten herrekenen naar pensioenaanspraken op basis van de pensioenleeftijd zoals die geldt nadat de pensioenregeling is aangepast aan de Wet VPL.
Werkgever en werknemer moeten bij het bepalen van de inhaalruimte rekening houden met eventuele aan de werknemer toegekende (voorwaardelijke) pensioenaanspraken die voortvloeien uit een inkoop van pensioen als bedoeld in paragraaf 3 van het Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004.
Om de inhaalruimte te berekenen dienen zowel de reeds opgebouwde aanspraken als de fiscaal maximaal nog op te bouwen aanspraken met elkaar worden vergeleken op basis van de respectievelijke actuariële contante waarden.
De werknemer mag de niet-benutte opbouwruimte inhalen door middel van een aanvullende module op basis van een middelloonstelsel of een beschikbare-premiestelsel. Voor de berekening van de inhaalruimte dienen partijen uit te gaan van de gegevens en omstandigheden die hebben gegolden in de jaren waarop de inhaal betrekking heeft.
Bij de bepaling van de doorgebrachte diensttijd moet men rekening houden met eventuele kortingen op de pensioengevende diensttijd als gevolg van toepassing van artikel 19 Wet LB. Ook deeltijdfactoren moeten in aanmerking worden genomen.
3.2. Mogelijk probleem bij de uitvoering van paragraaf 3.1
Zoals in paragraaf 3.1 is aangegeven dienen partijen voor de berekening van de inhaalruimte op basis van het middelloonstelsel of het beschikbare-premiestelsel uit te gaan van de gegevens en omstandigheden die hebben gegolden in de jaren waarop de inhaal betrekking heeft. Dit kan problemen opleveren voor de vaststelling van de pensioengrondslagen over de in te halen jaren. Vaak zijn de historische gegevens omtrent het pensioengevend loon niet meer bekend.
Probleem
Als het werkelijke loonsverloop over de verstreken dienstjaren niet bekend is, is het fiscaal niet toegestaan om voor de pensioengrondslag uit te gaan van het feitelijke loon op het moment van de inhaal. Door toch uit te gaan van het loon van het jaar waarin de inhaal plaatsvindt, zou men namelijk twee keer rekening houden met een loopbaanontwikkeling. Voor een pensioenregeling op basis van het middelloonstelsel is de loopbaanontwikkeling immers al verwerkt in het verhoogde opbouwpercentage van 2,25%. Dit geldt ook voor een op basis van het beschikbare-premiestelsel opgebouwd pensioen als in de gehanteerde premiestaffel rekening is gehouden met loopbaanontwikkeling. Daarnaast sluit artikel 18a, derde lid, onderdeel c, Wet LB uit dat bij de berekening van de beschikbare premie rekening wordt gehouden met inflatie. Als men zou uitgaan van het feitelijke loon op het moment van de inhaal zou men deze elementen steeds weer opnieuw inhalen, ook voor reeds verstreken jaren.
Praktische oplossing voor de jaren tot 2001: overgangsregeling
In het ingetrokken besluit van 11 december 2002, nr. CPP2002/1448M, was een overgangsregeling opgenomen voor de oplossing van dit probleem over de jaren tot 2001. Deze overgangsregeling kan nog steeds worden gebruikt als praktische oplossing voor die jaren. Vanaf 2001 dienen de loongegevens te worden bewaard zoals in het verleden in meerdere beleidsbesluiten is uitgedragen.
Hoe werkt de overgangsregeling?
De inhaalruimte op basis van het middelloonstelsel of het beschikbare-premiestelsel mag voor de jaren tot 2001 worden bepaald op basis van een forfaitaire loonontwikkeling. Iedereen kan van deze regeling gebruik maken. Het is dus niet van belang of de historische loongegevens al of niet bekend zijn. Als men niet kiest voor toepassing van de overgangsregeling voor de jaren tot 2001, geldt paragraaf 3.1 van deze handreiking voor die jaren evenwel onverkort.
De overgangsregeling is verder uitgewerkt in paragraaf 3.3.
3.3. Overgangsregeling voor de jaren tot 2001
3.3.1. Forfaitair bepaald loon als uitgangspunt
Voor de berekening van de inhaalruimte op basis van het middelloonstelsel of het beschikbare-premiestelsel gaat de overgangsregeling uit van een forfaitair loon. Het forfaitaire loon wordt berekend vanuit het feitelijk in 2001 genoten, op jaarbasis herrekende, pensioengevend loon. Bij de toepassing van de overgangsregeling mag dit loon uitsluitend bestaan uit tot het regelmatig genoten loon behorende structurele loonbestanddelen die in aanmerking zijn genomen als pensioengrondslag in de bestaande basisregeling.
Partijen kunnen het forfaitaire loon voor jaren tot 2001 berekenen door het hiervoor beschreven feitelijk genoten pensioengevend loon uit het jaar 2001 terug te rekenen met de in de wet veronderstelde loopbaanontwikkeling zoals genoemd in artikel 18a, derde lid, onderdeel b, Wet LB. Dit loon mag men niet verder corrigeren voor inflatieaanpassingen. Tegenover de toepassing van de loopbaanontwikkeling uit de wet en het niet corrigeren van het loon voor inflatieaanpassingen staat dat de aldus berekende inhaalruimte tot ultimo 2000 in een middelloonregeling niet mag worden aangepast aan de loon- of prijsontwikkeling. Zie ook paragraaf 3.4 waarin dit wel wordt toegestaan voor jaren vanaf 2001.
In een beschikbare-premieregeling staat tegenover de toepassing van de loopbaanontwikkeling uit de wet en het niet corrigeren voor inflatieaanpassingen dat men de berekende premie tot ultimo 2000 niet mag oprenten overeenkomstig paragraaf 3.9 van het staffelbesluit.
Het hanteren van de loopbaanontwikkeling uit de wet en het achterwege laten van de aanpassing aan loon- of prijsontwikkeling respectievelijk het nalaten van de oprenting vormen voor de jaren vóór 2001 een voldoende tegenhanger voor het negeren van de feitelijke loonontwikkeling die in het verleden heeft plaatsgehad. Het voordeel van deze praktische oplossing is dat men voor de terugrekening van het pensioengevend loon kan uitgaan van één collectief toepasbare correctietabel (zie bijlage I).
3.3.2. Uitwerking tabel voor forfaitaire lonen
Voor de wettelijke loopbaanontwikkeling is in artikel 18a, derde lid, onderdeel b, Wet LB bepaald dat deze tot het bereiken van de 35-jarige leeftijd 3% per jaar bedraagt. Voor de volgende 10 jaren is het percentage 2% en voor de 10 daaropvolgende jaren 1%. Na het bereiken van 55-jarige leeftijd wordt geen loopbaanontwikkeling meer in aanmerking genomen. In de in bijlage I bij deze handreiking opgenomen tabel is bij elke leeftijd onder de 55 jaar een loopbaanindexcijfer vermeld, uitgaande van 100% op 55-jarige leeftijd. Met behulp van deze indexcijfers is een forfaitaire terugrekenfactor bepaald. De terugrekenfactor bestaat uit een breuk met als teller het indexcijfer behorend bij de leeftijd van de werknemer op 1 juli van het kalenderjaar waarop de inhaal betrekking heeft en als noemer het indexcijfer behorend bij de leeftijd van de werknemer op 1 juli 2001. In bijlage II bij deze handreiking is een aantal rekenvoorbeelden opgenomen.
Het forfaitaire loon is gelijk aan het hiervoor in paragraaf 3.3.1. omschreven feitelijk in 2001 genoten, op jaarbasis herrekende pensioengevend loon, vermenigvuldigd met de terugrekenfactor. Omdat ook na toepassing van de terugrekenfactor wordt uitgegaan van het loon 2001, dienen partijen de forfaitair berekende lonen te verminderen met de voor 2001 in de basisregeling gehanteerde AOW-franchise.
3.4. Aanpassing aan loon- of prijsontwikkeling of oprenting vanaf 2001
Het in paragraaf 3.3.1 genoemde verbod tot aanpassing aan loon- of prijsontwikkeling van de inhaalruimte binnen een middelloonregeling geldt niet voor de periode vanaf 1 januari 2001. Hetzelfde geldt voor de oprenting in een beschikbare-premieregeling. Partijen mogen de op basis van de overgangsregeling zonder deze aanpassingen berekende inhaalruimte in een middelloonregeling aanpassen aan de loon-of prijsontwikkeling over de periode vanaf 1 januari 2001. Bij een beschikbare-premieregeling mag de berekende inhaalruimte vanaf 1 januari 2001 worden opgerent met 4% per jaar.
3.5. Inhaal over 2001 en volgende jaren
Voor inhaal over de jaren vanaf 1 januari 2001 moet men uitgaan van het feitelijk genoten pensioengevend loon van het betreffende jaar. De in paragraaf 3.3.1 genoemde beperking van de pensioengrondslag tot de structurele loonbestanddelen geldt niet voor deze jaren. Overeenkomstig paragraaf 3.9 van het staffelbesluit moeten de relevante gegevens voor de berekening van de inhaalruimte beschikbaar blijven. Uiteraard kan bij een inhaal over deze jaren ook aanpassing aan de loon- of prijsontwikkeling of oprenting plaatsvinden.
3.6. Waardegrondslagen voor de berekening van de inhaal
Zoals in paragraaf 3.1 is aangegeven zijn de actuariële contante waarden van de pensioenaanspraken het uitgangspunt voor de berekening van de inhaalruimte. Bij de bepaling van die contante waarden gelden de berekeningsgrondslagen die voor de uitvoering van de pensioenregeling van de huidige werkgever worden gehanteerd. Alleen met behulp van deze contante waarden kan een aanvaardbare vergelijking worden gemaakt van de bij de werkgever mogelijk nog op te bouwen aanspraken en de feitelijk reeds opgebouwde aanspraken. Alleen deze contante waarden leiden derhalve tot een aanvaardbare bepaling van de inhaalruimte.
Bij de berekening van de actuariële contante waarden mogen partijen uitgaan van netto waarden, hetgeen betekent dat kostenopslagen buiten beschouwing mogen worden gelaten. Ook hoeft men bij de berekening van de contante waarden geen rekening te houden met toekomstige aanpassing van het pensioen aan de loon- of prijsontwikkeling.
3.7.1. Beschikbare-premieregeling en onderrendement
Als tot de eerder opgebouwde aanspraken ook aanspraken behoren die zijn opgebouwd op basis van het beschikbare-premiestelsel, dienen partijen bij de bepaling van de inhaalruimte rekening te houden met het verbod op compensatie van tegenvallende beleggingsresultaten (artikel 61, vierde lid, URLB), hierna aan te duiden als: onderrendement. Van onderrendement is sprake als het resultaat ongunstiger is dan mocht worden verwacht op basis van de uitgangspunten van artikel 18a, derde lid, Wet LB. Als sprake is van onderrendement mag men dit niet inhalen.
Onderrendement treedt op als de met de ingelegde beschikbare premies opgebouwde waarde lager is dan de waarde die zou zijn bereikt als de beschikbare premies een beleggingsopbrengst zouden hebben gekend die gelijk is aan de som van de rekenrente van 4% (artikel 18a, derde lid, onderdeel c, Wet LB) en de inflatiepercentages van de desbetreffende jaren (CBS consumentenprijsindexcijfer voor alle huishoudens).
Om de berekening te vergemakkelijk mag men uit praktisch oogpunt het inflatiepercentage voor alle jaren stellen op 2% per jaar. Dit percentage komt overeen met het Europese streefcijfer voor de inflatie.
Onderrendement is dan aanwezig als de werkelijk opgebouwde waarde van de ingelegde premies lager is dan de waarde die zou zijn bereikt bij een forfaitaire beleggingsopbrengst van 4% + 2% = 6% per jaar. Deze forfaitaire beleggingsopbrengst van 6% op de ingelegde premies mag als volgt worden berekend:
Bijlage III bevat de uitwerking van deze forfaitaire berekening van het onderrendement aan de hand van een voorbeeld.
3.7.2.Beschikbare-premieregeling en overrendement
In artikel 18a, derde lid, onderdeel c, Wet LB is aangegeven dat bij de berekening van beschikbare premies een rekenrente in aanmerking moet worden genomen van ten minste 4% en dat de te verwachten inflatie op nihil wordt gesteld. Het met de ingelegde beschikbare premies behaalde rendement boven de 4% is bedoeld voor de aanpassing aan de loon- of prijsontwikkeling van de in de beschikbare-premieregeling opgebouwde aanspraken. Om deze reden mag een eventueel overrendement buiten beschouwing blijven bij de berekening van de inhaalruimte. Voor het vaststellen van het overrendement kunnen partijen de praktische werkwijze uit paragraaf 3.7.1 waarbij de inflatie voor alle jaren wordt gesteld op 2% ook hier hanteren. Van overrendement is dan sprake als de werkelijk opgebouwde waarde van de ingelegde premies hoger is dan de waarde die zou zijn bereikt bij een forfaitaire beleggingsopbrengst van 4% + 2% = 6% per jaar. Deze forfaitaire beleggingsopbrengst van 6% op de ingelegde premies moet dan - net als in paragraaf 3.7.1 - als volgt worden berekend:
Het op bovenstaande wijze berekende eventuele bedrag aan overrendement mag buiten beschouwing blijven bij de berekening van de omvang van de inhaalruimte.
Zie bijlage IV voor de uitwerking van de goedkeuring in een voorbeeld.
3.8. Stappenplan voor de berekening van de inhaalruimte
Artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, UBLB biedt blijkens de nota van toelichting op dit artikel de mogelijkheid in plaats van de fictieve dienstjaren, de werkelijk bij de overdragende werkgever doorgebrachte diensttijd in aanmerking te nemen. Deze werkelijke dienstjaren dienen op basis van een adequate diensttijdadministratie te kunnen worden vastgesteld. Een verschil tussen de werkelijke diensttijd en de fictieve diensttijd kan zich alleen voordoen als de pensioenregeling van de huidige werkgever is gebaseerd op een eindloonstelsel. De werkgever kan de werknemer in dat geval in een aanvullende module in staat stellen het verschil tussen de werkelijke dienstjaren en de fictieve dienstjaren in te kopen. Omdat een inkoop op basis van artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, UBLB niet is beperkt tot eindloonregelingen kan ook inkoop plaatsvinden als de pensioenregeling van de huidige werkgever is gebaseerd op een middelloonstelsel of op een beschikbare-premiestelsel.
De fiscaal toegestane opbouwruimte voor pensioen moeten partijen bepalen op basis van hoofdstuk IIB Wet LB, zoals de tekst luidt met ingang van 1 januari 2005. Na invoering van de Wet VPL kan men in een pensioenregeling slechts pensioenaanspraken opbouwen uitgaande van een pensioenleeftijd van tenminste 65 jaar. Als de pensioenregeling uitgaat van een lagere pensioenleeftijd dan 65 jaar, dient het opbouwpercentage ten opzichte van die leeftijd te worden herrekend. Dit heeft tot gevolg dat partijen de eerder opgebouwde pensioenaanspraken moeten herrekenen naar pensioenaanspraken op basis van de pensioenleeftijd zoals die geldt nadat de pensioenregeling is aangepast aan de Wet VPL.
Werkgever en werknemer moeten bij het bepalen van de inkoopruimte rekening houden met de aan de werknemer toegekende (voorwaardelijke) pensioenaanspraken die voortvloeien uit een inkoop van pensioen als bedoeld in paragraaf 3 van het Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004.
Om de inkoopruimte te berekenen dient men de opgebouwde aanspraken en de aanspraken op basis van de pensioenregeling van de huidige werkgever met elkaar te vergelijken op basis van de respectievelijke actuariële contante waarden.
De werknemer mag de inkoopruimte benutten door middel van:
Bij de berekening van de inkoopruimte op basis van het middelloonstelsel of het beschikbare-premiestelsel moet men uitgaan van de gegevens en omstandigheden die hebben gegolden in de jaren waarop de inkoop betrekking heeft. Wel is ook hier de in paragraaf 3.3. uitgewerkte overgangsregeling op overeenkomstige wijze van toepassing.
Omdat de inkoop als bedoeld in artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, UBLB om verschillende uitwerkingen vraagt voor eindloon-, middelloon-, of beschikbare-premieregelingen, zijn in de paragrafen 4.2, 4.4 en 4.5. afzonderlijke stappenplannen uitgewerkt.
Houd bij de bepaling van het aantal dienstjaren rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
4.3.1. Forfaitair bepaald loon als uitgangspunt bij ontbreken van historische gegevens
Voor de berekening van de inkoopruimte binnen een middelloonregeling of beschikbare-premieregeling moet men uitgaan van de gegevens en omstandigheden die hebben gegolden in de jaren waarop de inkoop betrekking heeft. Als het werkelijke loonsverloop over de verstreken dienstjaren niet bekend is, is het fiscaal bij inkoop niet toegestaan om voor de pensioengrondslag uit te gaan van het feitelijke loon op het moment van de inkoop. Zie voor een nadere motivering paragraaf 3.2, tweede alinea.
Overeenkomstige toepassing van de overgangsregeling voor de jaren tot 2001
De overgangsregeling zoals die in de paragrafen 3.2 en 3.3 is beschreven voor een inhaal in een middelloonregeling of een beschikbare-premieregeling kan overeenkomstig worden toegepast bij een inkoop in een dergelijke regeling. Bij keuze voor de overeenkomstige toepassing van de overgangsregeling zijn ook de bijbehorende voorwaarden op vergelijkbare wijze van kracht. Voorts gelden nog de volgende bijzonderheden:
Als niet wordt gekozen voor toepassing van de overgangsregeling, geldt de eerste alinea van deze paragraaf onverkort.
4.3.2.Aanpassing aan de loon- of prijsontwikkeling of oprenting bij inkoop vanaf 1 januari 2001 respectievelijk na de latere datum van indiensttreding
Partijen kunnen de bij inkoop in een middelloonregeling berekende pensioenruimte bij een inkoop na 1 januari 2001 of na de latere datum van indiensttreding aanpassen aan de loon- of de prijsontwikkeling over de periode vanaf 1 januari 2001 of vanaf de latere datum van indiensttreding. Hetzelfde geldt voor de oprenting met 4% van de bij een inkoop in een beschikbare-premieregeling berekende premieruimte.
Voor inkoop over de jaren vanaf 1 januari 2001 respectievelijk de latere datum van indiensttreding dient men uit te gaan van het feitelijk genoten pensioengevend loon van het desbetreffende jaar. Op grond van paragraaf 3.9 van het staffelbesluit moeten de relevante gegevens voor de berekening van de inhaalruimte beschikbaar blijven. Uiteraard kan bij een inkoop over deze jaren ook aanpassing aan de loon- of prijsontwikkeling of oprenting plaatsvinden.
Houd bij de bepaling van het aantal dienstjaren rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Houd bij de bepaling van het aantal dienstjaren rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Hierbij kan men gebruik maken van de overgangsregeling uit paragraaf 4.3.
Voor het bepalen van de op basis van de pensioenregeling van de huidige werkgever op te bouwen pensioenaanspraken moet men uitgaan van netto beschikbare premies. De eventueel in de leeftijdsafhankelijke beschikbare premie van de pensioenregeling opgenomen kostenopslagen, opslagen voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid en risicopremies moeten worden geëlimineerd.
Deze paragraaf behandelt de inkoop van een pensioentekort over ontbrekende diensttijd vóór 8 juli 1994 die de werknemer heeft doorgebracht bij vorige werkgevers of daarmee verbonden buitenlandse lichamen. De werkgever kan de werknemer in zon geval in staat stellen een pensioentekort aan te vullen door middel van een aanvullende module. De aanwezigheid van een tekort moet men relateren aan de pensioenregeling bij de huidige werkgever. De aanvullende module kan zijn gebaseerd op het eindloonstelsel, het middelloonstelsel of het beschikbare-premiestelsel.
Een werknemer kan na invoering van de Wet VPL in een pensioenregeling slechts pensioenaanspraken opbouwen op basis van een pensioenleeftijd van ten minste 65 jaar. Als de pensioenregeling uitgaat van een lagere pensioenleeftijd dan 65 jaar dient men het opbouwpercentage ten opzichte van die leeftijd te herrekenen. Voor de bepaling van de inkoopruimte uitgedrukt in diensttijd geldt de tekst van artikel 18a Wet LB zoals deze luidt met ingang van 1 januari 2005. Dit heeft tot gevolg dat de eerder opgebouwde pensioenaanspraken moeten worden herrekend naar pensioenaanspraken op basis van de pensioenleeftijd zoals die geldt nadat de pensioenregeling is aangepast aan de Wet VPL.
Werkgever en werknemer moeten bij het bepalen van de inkoopruimte rekening houden met de aan de werknemer toegekende (voorwaardelijke) pensioenaanspraken die voortvloeien uit een inkoop van pensioen als bedoeld in paragraaf 3 van het Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004.
Om de inkoopruimte te berekenen dient men de opgebouwde aanspraken en de aanspraken op basis van de pensioenregeling van de huidige werkgever met elkaar te vergelijken op basis van de respectievelijke actuariële contante waarden.
De werknemer mag de inkoopruimte benutten door middel van:
Bij de berekening van de inkoopruimte op basis van het middelloonstelsel of het beschikbare-premiestelsel moet men uitgaan van de gegevens en omstandigheden die hebben gegolden in de jaren waarop de inkoop betrekking heeft.
Omdat de inkoop als bedoeld in artikel 10a, tweede lid, UBLB om verschillende uitwerkingen vraagt voor eindloon-, middelloon-, of beschikbare-premieregelingen, zijn in de paragrafen 5.3, 5.4 en 5.5. afzonderlijke stappenplannen uitgewerkt. Allereerst is echter van belang te weten wanneer sprake is van een pensioentekort.
5.2. Wanneer is sprake van een pensioentekort als bedoeld in artikel 10a, tweede lid, UBLB?
Een pensioentekort als bedoeld in artikel 10a, tweede lid, UBLB kan zich voordoen als de werknemer vóór 8 juli 1994 bij vorige werkgever(s) heeft gewerkt en er geen waardeoverdracht van de in die periode(n) opgebouwde pensioenaanspraken naar de pensioenregeling van de huidige werkgever heeft plaatsgevonden. Een periode vóór 8 juli 1994 waarin in het buitenland is gewerkt voor een met een vorige werkgever verbonden lichaam als bedoeld in artikel 10a, vierde lid, Wet Vpb, dat niet in Nederland is gevestigd, wordt ook aangemerkt als een bij een vorige werkgever gewerkte periode.
Van een pensioentekort als bedoeld in artikel 10a, tweede lid, UBLB is sprake als op het moment van de inkoop de waarde van de opgebouwde pensioenaanspraken door het ontbreken van de door de werknemer vóór 8 juli 1994 bij vorige werkgevers gewerkte periode(n) lager is dan de waarde van het totaal van de aanspraken die op dat moment zouden zijn opgebouwd als de regeling van de huidige werkgever van kracht zou zijn geweest. De opgebouwde pensioenaanspraken moeten worden opgevat inclusief de daarop toegekende indexeringen en inclusief de toegekende rechten uit een (voorwaardelijke) inkoop van pensioen als bedoeld in paragraaf 3 van het Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004. Voorts is paragraaf 3.7 hierbij van overeenkomstige toepassing als de pensioenaanspraken (mede) zijn opgebouwd in een beschikbare-premieregeling.
Het is niet toegestaan om vóór 8 juli 1994 gelegen dienstjaren die betrokken zijn geweest in een waardeoverdracht naar de pensioenregeling voor de inkoop op grond van artikel 10a, tweede lid, UBLB nog eens als dienstjaren mee te nemen. Deze dienstjaren zijn immers al pensioengevend geworden bij de nieuwe werkgever door toepassing van artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, UBLB. Daarnaast kan de inkoop niet leiden tot een hoger aantal in te kopen dienstjaren dan het aantal dienstjaren dat in de periode vóór 8 juli 1994 werkelijk bij vorige werkgevers is doorgebracht.
Bij de bepaling van de doorgebrachte diensttijd moet men rekening gehouden met eventuele kortingen op de pensioengevende diensttijd als gevolg van toepassing van artikel 19 Wet LB. Ook deeltijdfactoren moeten in aanmerking worden genomen.
Houd bij de bepaling van de diensttijd rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eventuele beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Houd bij de bepaling van de diensttijd rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eventuele beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Houd bij de bepaling van de diensttijd rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eventuele beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Bij het bepalen van de op basis van de pensioenregeling van de huidige werkgever op te bouwen pensioenaanspraken moet men uitgaan van netto beschikbare premies. De eventueel in de leeftijdsafhankelijke beschikbare premie van de pensioenregeling opgenomen kostenopslagen, opslagen voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid en risicopremies moeten geëlimineerd worden.
Deze paragraaf behandelt de inkoop van een pensioentekort dat het gevolg is van het ontbreken van de mogelijkheid van waardeoverdracht van pensioenkapitaal als bedoeld in de artikelen 71, 74, 75, 85 tot en met 88 en 91 van de PW. De werkgever kan de werknemer in zon geval in staat stellen het pensioentekort aan te vullen door middel van een aanvullende module. De aanwezigheid van een tekort moeten partijen relateren aan de pensioenregeling bij de huidige werkgever. De aanvullende module kan zijn gebaseerd op het eindloonstelsel, het middelloonstelsel of het beschikbare-premiestelsel.
Een werknemer kan na invoering van de Wet VPL in een pensioenregeling slechts pensioenaanspraken opbouwen op basis van een pensioenleeftijd van ten minste 65 jaar. Als de pensioenregeling uitgaat van een lagere pensioenleeftijd dan 65 jaar dient men het opbouwpercentage ten opzichte van die leeftijd te herrekenen. Voor de bepaling van de inkoopruimte geldt de tekst van artikel 18a Wet LB zoals deze luidt met ingang van 1 januari 2005. Dit heeft tot gevolg dat de eerder opgebouwde pensioenaanspraken moeten worden herrekend naar pensioenaanspraken op basis van de pensioenleeftijd zoals die geldt nadat de pensioenregeling is aangepast aan de Wet VPL.
Werkgever en werknemer moeten bij het bepalen van de inkoopruimte rekening houden met de aan de werknemer toegekende (voorwaardelijke) pensioenaanspraken die voortvloeien uit een inkoop van pensioen als bedoeld in paragraaf 3 van het Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004.
Om de inkoopruimte te berekenen dient men de opgebouwde aanspraken en de aanspraken op basis van de pensioenregeling van de huidige werkgever met elkaar te vergelijken op basis van de respectievelijke actuariële contante waarden.
De werknemer mag de inkoopruimte benutten door middel van:
Bij de berekening van de inkoopruimte op basis van het middelloonstelsel of het beschikbare-premiestelsel moet men uitgaan van de gegevens en omstandigheden die hebben gegolden in de jaren waarop de inkoop betrekking heeft. Wel is ook hier de in paragraaf 3.3. uitgewerkte overgangsregeling op overeenkomstige wijze van toepassing.
Omdat de inkoop als bedoeld in artikel 10a, derde lid, UBLB om verschillende uitwerkingen vraagt voor eindloon-, middelloon-, of beschikbare-premieregelingen, zijn in de paragrafen 6.3, 6.4 en 6.5. afzonderlijke stappenplannen uitgewerkt. Allereerst is echter van belang te weten wanneer sprake is van een pensioentekort als bedoeld in artikel 10a, derde lid, UBLB.
6.2. Wanneer is sprake van een pensioentekort als bedoeld in artikel 10a, derde lid, UBLB?
Per 1 januari 2007 is de PW in werking getreden. De PW vervangt de PSW. Een DGA valt (behoudens overgangsrecht) niet onder de PW. Hierdoor kan een DGA geen gebruik maken van de mogelijkheid van waardeoverdracht zoals omschreven in de artikelen 71, 74, 75, 85 tot en met 88 en 91 van de PW. Artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, UBLB biedt voor de DGA dan ook niet meer de mogelijkheid om na een waardeoverdracht rekening te houden met de werkelijke dienstjaren die bij de vorige werkgever zijn doorgebracht. Om te voorkomen dat dit voor een DGA tot een beperking van de fiscale mogelijkheden leidt, is artikel 10a, derde lid, in het UBLB opgenomen.
Uit het feit dat het pensioentekort het gevolg moet zijn van het ontbreken van de mogelijkheid van waardeoverdracht van pensioenkapitaal volgt dat er bij de vorige werkgever over de in te kopen dienstjaren pensioen opgebouwd moet zijn. Als er geen pensioen is opgebouwd, is geen waardeoverdracht mogelijk omdat er geen sprake is van over te dragen pensioenkapitaal. Het pensioentekort is dan niet het gevolg van het feit dat de voor een waardeoverdracht relevante bepalingen van de PW niet van toepassing zijn voor de DGA. Zoals ook is aangegeven in Vraag en Antwoord 8 van het besluit van 22 april 2004, nr. CPP2003/2794M kan artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, UBLB dan niet worden toegepast. Voor een dergelijke situatie resteert slechts de mogelijkheid uit het tweede lid van artikel 10a: de inkoop over dienstjaren vóór 8 juli 1994 doorgebracht bij vorige werkgevers indien en voorzover sprake is van een pensioentekort op basis van de huidige regeling.
Van een pensioentekort als bedoeld in artikel 10a, derde lid, UBLB is sprake als op het moment van de inkoop de waarde van de opgebouwde pensioenaanspraken door het ontbreken van de mogelijkheid van waardeoverdracht van pensioenkapitaal lager is dan de waarde van de aanspraken die zouden zijn opgebouwd als de regeling van de huidige werkgever van kracht zou zijn geweest. De opgebouwde pensioenaanspraken moeten daarbij worden opgevat inclusief de daarop toegekende indexeringen en inclusief de (voorwaardelijk) toegekende rechten uit een inkoop van pensioen als bedoeld in paragraaf 3 van het Uitvoeringsbesluit pensioenaspecten Sociaal Akkoord 2004. Voorts is paragraaf 3.7 hierbij van overeenkomstige toepassing als de pensioenaanspraken (mede) zijn opgebouwd in een beschikbare-premieregeling.
Het is niet toegestaan om dienstjaren die betrokken zijn geweest in een waardeoverdracht naar de pensioenregeling voor de inkoop op grond van artikel 10a, derde lid, UBLB nog eens als dienstjaren mee te nemen. Deze dienstjaren zijn immers al pensioengevend geworden bij de nieuwe werkgever door toepassing van artikel 10a, eerste lid, onderdeel f, UBLB. Daarnaast kan de inkoop niet leiden tot een hoger aantal in te kopen dienstjaren dan het aantal dienstjaren dat werkelijk bij de vorige werkgever(s) is doorgebracht.
Bij de bepaling van de doorgebrachte diensttijd moet men rekening houden met eventuele kortingen op de pensioengevende diensttijd als gevolg van toepassing van artikel 19 Wet LB. Ook deeltijdfactoren moeten in aanmerking worden genomen.
Houd bij de bepaling van het aantal dienstjaren rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Houd bij de bepaling van het aantal dienstjaren rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Houd bij de bepaling van het aantal dienstjaren rekening met het volgende:
Onderrendementen uit een eerdere beschikbare-premieregeling dienen bij de waarde van de aanspraken te worden geteld, overrendementen mogen daarvan worden afgetrokken, beide desgewenst te berekenen op de forfaitaire wijze als aangegeven in paragraaf 3.7.
Voor het bepalen van de op basis van de pensioenregeling van de huidige werkgever op te bouwen pensioenaanspraken moet men uitgaan van netto beschikbare premies. De eventueel in de leeftijdsafhankelijke beschikbare premie van de pensioenregeling opgenomen kostenopslagen, opslagen voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid en risicopremies moeten geëlimineerd worden.
Voor werknemers die zijn geboren voor 1 januari 1950 kan de op 31 december 2004 bestaande prepensioenregeling onder voorwaarden worden voortgezet ingevolge artikel 38d Wet LB. Voor deze groep werknemers kan na 1 januari 2006 met toepassing van artikel 38e Wet LB nog een ouderdomspensioen worden ingevoerd met een pensioenleeftijd vóór 65 jaar. Als de pensioenleeftijd vóór 65 jaar ligt, kan met toepassing van artikel 38f Wet LB ook sprake zijn van een overbruggingspensioen.
Ook deze werknemers kunnen van deze handreiking gebruik maken. Als in de stappenplannen wordt gesproken over "Bepaal de op basis van de pensioenregeling van de huidige werkgever op te bouwen pensioenaanspraken over de diensttijd " kan men voor deze groep uitgaan van de voor hen geldende regeling.
Leeftijd |
loopbaanindexcijfer |
loonstijgingspercentage |
.................. |
....................... |
........................ |
55 en ouder |
100 |
0 |
54 |
99,0099 |
1 |
53 |
98,0296 |
1 |
52 |
97,0590 |
1 |
51 |
96,0980 |
1 |
50 |
95,1466 |
1 |
49 |
94,2045 |
1 |
48 |
93,2718 |
1 |
47 |
92,4483 |
1 |
46 |
91,4330 |
1 |
45 |
90,5287 |
1 |
44 |
88,7536 |
2 |
43 |
87,0144 |
2 |
42 |
85,3072 |
2 |
41 |
83,6445 |
2 |
30 |
81,9946 |
2 |
39 |
80,3869 |
2 |
38 |
78,8107 |
2 |
37 |
77,2654 |
2 |
36 |
75,7504 |
2 |
35 |
74,2651 |
2 |
44 |
72,1020 |
3 |
33 |
70,0019 |
3 |
32 |
67,9631 |
3 |
31 |
65,9835 |
3 |
30 |
64,0617 |
3 |
29 |
62,1958 |
3 |
28 |
60,3843 |
3 |
27 |
58,6255 |
3 |
26 |
56,9180 |
3 |
25 |
55,2602 |
3 |
24 |
53,6507 |
3 |
23 |
52,0880 |
3 |
22 |
50,5709 |
3 |
21 |
49,0980 |
3 |
20 |
47,6679 |
3 |
19 |
46,2795 |
3 |
18 |
44,9316 |
3 |
Gegevens:
Vraag:
Hoe hoog is de beschikbare inhaalpremie voor de diverse verstreken dienstjaren?
Uitwerking:
Er is nog een aanvullende mogelijkheid tot storting van beschikbare premies voor 0,25/2 ofwel 1/8 deel van de percentages uit bijlage 1 van het staffelbesluit. Uit deze percentages moet echter de risicopremie van 8% voor premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid worden geëlimineerd. Dit geschiedt door vermenigvuldiging met de factor 0,92.
De inhaalpremie voor de aanvullende opbouw van het OP bedraagt in 2001 voor het jaar waarin W op 1 juli bijvoorbeeld:
Jaar |
Beschikbare premie |
Excl. kostenopslag en |
Fictieve eindwaarde Netto premie * 1,06 (inkoopjaar jaar + 1) |
2000 |
2.500 |
2.091 |
2.798 |
2001 |
3.000 |
2.509 |
3.168 |
2002 |
3.000 |
2.509 |
2.988 |
2003 |
3.500 |
2.927 |
3.289 |
2004 |
4.000 |
3.345 |
3.546 |
2005 |
4.000 |
3.345 |
3.345 |
2006 (inkoop) |
19.134 |
Uitgaande van een beleggingswaarde van stel 15.000 bedraagt het niet in te halen of in te kopen onderrendement 4.134. Voor de berekeningen dient men voor de opgebouwde aanspraken uit te gaan van een waarde van 19.134.
jaar |
Beschikbare premie of waarde 2006 |
Excl. kostenopslag en |
Fictieve eindwaarde Netto premie * 1,06 (inkoopjaar jaar + 1) |
2000 |
2.500 |
2.091 |
2.798 |
2001 |
3.000 |
2.509 |
3.168 |
2002 |
3.000 |
2.509 |
2.988 |
2003 |
3.500 |
2.927 |
3.289 |
2004 |
4.000 |
3.345 |
3.546 |
2005 |
4.000 |
3.345 |
3.345 |
2006 (inkoop) |
19.134 |
Uitgaande van een beleggingswaarde van stel 25.000 bedraagt het behaalde overrendement 5.866. Bij de berekening van in te halen of in te kopen pensioen mag het overrendement van 5.867 buiten beschouwing worden gelaten. Voor de berekeningen mag men voor de opgebouwde aanspraken uitgaan van een waarde van 19.134.